中国注册会计师协会关于《中国注册会计师鉴证业务基本准则（征求意见稿）》等9个项目的说明

	内容分类： 财务会计法	实 效 性：征求意见稿或草案
	文    号：	发文机关：财政部
	发文日期：2005-10-14	生效日期：2005-10-14

按照审计准则制定程序，每批审计准则需两次向社会公开征求意见。我会于2005年7月发布了《中国注册会计师鉴证业务基本准则（征求意见稿）》等9个项目第一次征求意见稿。征求意见结束后，收到全国地方协会、国务院有关部门、部分会计师事务所以及审计准则委员会委员反馈的意见。9月15日至17日， 9月20日至22日我会分别召开了国内专家学者研讨会、港澳台及外国专家咨询组会议，对第一次征求意见稿逐一论证。会后，根据专家学者的论证意见以及有关反馈意见对第一次征求意见稿进行修改，形成了第二次征求意见稿。

　　一、关于对《中国注册会计师鉴证业务基本准则》第一次征求意见稿的修改

对第一次征求意见稿反馈的修改意见153项，通过论证，采纳52项，采纳比例约为34%.主要修改的内容如下：

1. 在原第三条增加鉴证业务要素的定义，以使准则在逻辑上更加严密和容易理解。鉴证业务要素，是指鉴证业务的三方关系、鉴证对象、标准、证据和鉴证报告。

2. 根据国际惯例和我国实际情况，对原第十四条关于项目负责人的定义作出修改，即"项目负责人是指会计师事务所中负责某项业务及其执行，并在业务报告上签字的主任会计师或副主任会计师。"

3. 原第十九条规定："注册会计师可以根据与委托方签订的协议或法律法规的规定明确预期使用者。"由于注册会计师难以对公众公司特别是上市公司的现实或潜在利益相关者（预期使用者）有效地全部识别，本征求意见稿第二十条对此进行了完善，即"在可行的情况下，鉴证报告应当致送所有的预期使用者，但注册会计师可能无法识别鉴证报告的所有阅读者，尤其是鉴证报告各种可能的预期使用者对鉴证对象有不同的利益需求时，注册会计师应当根据与委托方签订的协议或法律法规的规定识别预期使用者".

4. 对原第二十八条关于标准的表述作出进一步的明确，即"标准可以是由法律法规规定的，或由权威机构或国家认可的专业团体依照公开、适当的程序发布的（以下简称权威标准），也可以是由非权威部门专门制定的。采用标准的类型不同，注册会计师为评价该标准相对于特定鉴证业务的适用性所需执行的工作也不同。"

5. 对原第四十条关于重大错报风险的定义作出修改，即"重大错报风险是指鉴证对象信息在鉴证前存在重大错报的可能性".

6. 将原第五十五条修改为"注册会计师执行司法诉讼中涉及会计、审计、税务或其他事项的鉴定业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理"，以避免注册会计师在执行上述业务时出现空白。

　　二、关于对《中国注册会计师审计准则第X号――审计业务约定书（修订）》第一次征求意见稿的修改

对第一次征求意见稿反馈的修改意见129项，通过论证，采纳51项，采纳比例约为40%.主要修改的内容如下：

1. 将"审计工作的目标与范围"的表述改为"审计目标与范围"，"审计工作的范围"改为"审计范围。"

2. 在原第四条增加一款："如果客户不是被审计单位，在签订审计业务约定书前，注册会计师应当与客户、被审计单位就审计业务约定相关条款进行充分沟通，并达成一致意见。"

3. 将原第五条和第六条合并为一条，增加"违约责任"和"解决争议的方法"两项内容。

4. 将原第七条第（四）项"对审计报告使用的限制"删除，增加"与治理层整体沟通"和"说明预期向客户提交的其他函件或报告"两项内容。

5. 将原第十一条中增加"相关服务"，重新表述为"在完成审计业务前，如果客户要求注册会计师将审计业务变更为保证程度较低的鉴证业务或相关服务，注册会计师应当考虑变更业务的适当性"，使准则与后面的规定相衔接，表述更加严密。

　　三、关于对《中国注册会计师审计准则第X号――审计工作底稿（修订）》第一次征求意见稿的修改

对第一次征求意见稿反馈的修改意见102项，通过论证，采纳34项，采纳比例约为33%.主要修改的内容如下：。

1. 对第一次征求意见稿的框架进行了调整，增列"审计工作底稿的性质"和"审计报告日后对审计工作底稿的变动"两章；将"审计工作底稿的管理"一章的内容转入到《会计师事务所质量控制准则第X号――业务质量控制》中。

2. 在原第二章增加对"有经验的注册会计师"和"识别特征"的界定，并增加第四节"对替代审计程序的记录".

3. 在原第三章增加注册会计师未能出具审计报告时对审计工作底稿的归档期限相关条款。

4. 将审计工作底稿保管期由7年调整为10年，与现行准则当期工作底稿的保存期限相同。

　　四、关于对《中国注册会计师审计准则第X号――财务报表审计中对舞弊的考虑（修订）》第一次征求意见稿的修改

对第一次征求意见稿反馈的修改意见180项，通过论证，采纳83项，采纳比例约为46%.主要修改的内容如下：

1.原第九条第一款"管理层可能通过下列方式凌驾于控制之上，从而实施舞弊"改为"凌驾于控制之上的管理层实施舞弊的手段包括但不限于"，并增加一项"滥用或随意变更会计政策".

2.将原第十条第二款各项均改述为负面措辞，同时补充"迎合特定监管要求"、"骗取外部资金"、"掩盖侵占资产的事实"等项。

3.将"注册会计师的责任"加至原第三章标题，与管理层和治理层责任并列于一章，并将相关内容（原十六条第一款和第二十条）调整至该章。

4.将原第十三条"被审计单位治理层和管理层对防止或发现舞弊承担主要责任"改为"防止或发现舞弊是被审计单位治理层和管理层的责任"，以避免误解。

5.将原第二十三条第一款"极少涉及"改为"通常不涉及"；第二款"真实件"改为"真品"，并在"注册会计师应当作出进一步调查"后补充"包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪".

6.将原第五十七条第二项"改变实质性程序的时间，包括在期末

或接近期末实施实质性程序，测试以前期间或整个本期的交易事项更能有效应对舞弊导致的重大错报风险等"改为"改变实质性程序的时间，包括在期末或接近期末实施实质性程序，或针对本期较早时间发生的交易事项或贯穿于整个本期的交易事项实施测试".

7.将原第七十条"如果确定财务报表存在舞弊导致的重大错报，或无法确定财务报表是否存在舞弊导致的重大错报，注册会计师应当考虑对审计报告的影响"改为"如果认为财务报表存在舞弊导致的重大错报，或虽认为存在舞弊但无法确定其对财务报表的影响，注册会计师应当考虑该事项对审计的影响".

8.将原第八十条第二款"法律法规"改为"法律、行政法规".

　　五、关于对《中国注册会计师审计准则第×号――与治理层的沟通（修订）》第一次征求意见稿的修改

对第一次征求意见稿反馈的修改意见127项，通过论证，采纳52项，采纳比例约为41%，主要修改的内容如下：

1. 原第四条后新增一条，阐述注册会计师与治理层进行沟通的目的。具体内容为："注册会计师与治理层沟通的主要目的是：（一）就审计范围和时间以及注册会计师、治理层和管理层各自的责任，取得相互了解；（二）向治理层及时提供审计中注意到的与治理层责任相关的事项；（三）共享其他信息以便注册会计师和治理层履行各自责任。"

2. 将原第二十条"以防止审计程序易为治理层所预见而损害审计工作的有效性"改为"以防止由于具体审计程序容易被治理层，尤其是承担管理责任的治理层所预见等原因而损害审计工作的有效性".

3. 将原第三十四条"对其他已更正的非重大错报"改为"对其他已更正的错报，尤其是对频繁发生的非重大错报".

4. 将原第三章第五节"其他沟通事项"分成两节，即第五节"其他审计准则和法律法规要求沟通的事项以及与被审计单位商定沟通的事项"（原第三十五条至第三十七条）和第六节"与治理层责任相关的其他重要事项"（原第三十八条至第三十九条）。

5. 将原第四十五条第一款后增加"书面沟通文件不必包括在审计过程中已向治理层提出并得到满意解决的事项".

6. 在原第五十一条后增加一条，规定对重大事项应立即沟通的情形："对于某些事项，如内部控制存在重大缺陷或违反法律法规的行为，注册会计师应当在发现时立即与治理层沟通，以有助于治理层及时采取补救措施。

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　　六、关于对《中国注册会计师审计准则第X号――计划审计工作（修订）》第一次征求意见稿的修改

对第一次征求意见稿反馈的修改意见97项，通过论证，采纳40项，采纳比例约为41%.主要修改的内容如下：

1. 将原第九条第二款第二项修改为："明确审计业务的报告目标，以计划审计的时间和所需沟通的性质，包括提交审计报告初稿和最终稿的时限，预期与管理层和治理层沟通的关键日期等。"

2. 将原第十条第一款第二项修改为："向特定审计领域分配资源的数量，包括安排到重要存货存放地观察存货盘点的项目组成员的数量，在企业集团审计业务中，对其他注册会计师工作的复核的范围，对高风险领域安排的审计时间预算等。"

3. 将原第十七条修改为："由于非预期事项、条件的变化或在实

施审计程序中获取的审计证据等原因，注册会计师应当在审计过程中对总体审计策略和具体审计计划作出必要的更新和修改。"

4. 将原第二十五条修改为"注册会计师对计划审计工作记录的形式和范围，取决于被审计单位的规模和复杂程度、重要性水平、具体审计业务的情况以及其他审计工作记录的范围等事项。

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　　七、关于对《中国注册会计师审计准则第X号――比较数据》第一次征求意见稿的修改

对第一次征求意见稿反馈的修改意见107项，扣除针对已删除的比较财务报表相关条款的33项后，反馈意见为74项，通过论证，采纳37项，采纳比例约为50%.主要修改的内容如下：

1. 由于《国际审计准则第710号――比较信息》所述比较财务报表并不适用于我国，为避免在实务工作中引起混淆，删除了原第三章"比较财务报表"，并对其他相关条款作了修改。同时，为与财政部颁发的会计准则征求意见稿相一致，将"前期对应数"改称为"上期比较数据"，并将本准则的名称相应更改为《比较数据》。

在上述基础上，对第一次征求意见稿的章节作了较大幅度的调整。删去原第三章后，将原第二章"前期对应数"中的三节改为三章，准则由原来的四章调整为五章，条款由原来的二十八条调整为十五条。

2. 将原第十二条增加"（以下简称修正意见，相应的审计报告简称修正的审计报告）"；第一项及第二项增加"在该报告中"，原"保留意见、无法表示意见或否定意见"改为"修正意见"；

3. 将原第十六条"在审计报告中说明"改为"在审计报告引言段中说明".

　　八、关于对《会计师事务所质量控制准则第X号――业务质量控制》第一次征求意见稿的修改

对第一次征求意见稿反馈的修改意见123项，通过论证，采纳33项，采纳比例约为27%.主要修改的内容如下：

1. 对原第三条"项目负责人"重新定义，即"项目负责人是指会计师事务所中负责某项业务及其执行，并在业务报告上签字的主任会计师或副主任会计师。"此项修改，含义与国际准则"engagement partner"（项目合伙人）基本保持了一致。

2. 考虑到网络会计师事务所在我国并不广泛且难以界定，因此删除了有关网络会计师事务所的界定及相关规定。

3. 将强制实施项目质量控制复核的范围仅限于所有上市公司的财务报表审计。对商业银行、非银行金融机构、国有大型企业以及其他企业的财务报表审计，由事务所确定是否有必要实施项目质量控制复核。

4. 关于监控的周期，仍然维持了会计师事务所应当周期性地选取已完成的业务进行检查，周期最长不得超过三年的规定，以与国际要求保持一致。

5. 根据国际准则的最新发展，对第一次征求意见稿的框架进行了修改，由10章调整为11章，增加新的第八章"业务工作底稿"（该内容原在《审计工作底稿》准则，现调整进入第二次征求意见稿）。

　　九、关于对《会计师事务所质量控制准则第X号――历史财务信息审计的质量控制（修订）》第一次征求意见稿的修改

对第一次征求意见稿反馈的修改意见70项，通过论证，采纳13项，采纳比例约为19%.主要修改的内容如下：

1. 第一次征求意见稿的标题是《财务报表审计的质量控制》，考虑到与《业务质量控制》准则有关概念的一致，第二次征求意见稿将准则标题改为《历史财务信息审计的质量控制》。

2. 对"项目负责人"重新作出定义。

3. 删除网络会计师事务所的相关规定。

4. 将强制实施项目质量控制复核的范围仅限于所有上市公司的财务报表审计。

中国注册会计师协会
2005年10月14日