中国注册会计师协会、北京市注册会计师协会关于征询对《会计师事务所职业风险基金管理暂行办法（征求意见稿）》的意见

	内容分类： 财务会计法	实 效 性：征求意见稿或草案
	文    号：	发文机关：财政部
	发文日期：2000-12-01	生效日期：2000-12-01

　　为解决注册会计师行业在脱钩改制和扩大规模过程中，会计师事务所职业风险基金管理方面出现的新情况和新问题，11月16日至17日，中注协与北京注协在京联合召开注册会计师行业职业风险基金管理问题研讨会，来自有关部门的50多名代表参加了会议。会议着重围绕会计师事务所风险基金管理进行了深入的讨论，在许多问题上达成了共识，为酝酿出台全行业职业风险基金管理办法提供了有益的思路。会后，我们起草了会议综述，并草拟了《会计师事务所职业风险基金管理暂行办法（征求意见稿）》。现在网上征询业内人士的意见。
　　来信请寄：北京三里河财政部中注协综合部（100820）
　　电子邮箱：wuwj@cicpa.org.cn

附件一：《会计师事务所职业风险基金管理暂行办法》（征求意见稿）
附件二：注册会计师行业职业风险基金管理问题研讨会综述

附件一：《会计师事务所职业风险基金管理暂行办法》（征求意见稿）

　　第一条 为加强会计师事务所职业风险基金的管理，根据《中华人民共和国注册会计师法》，制定本办法。

　　第二条 建立职业风险基金是会计师事务所抵御执业风险，维护社会公众和注册会计师利益，维护注册会计师行业信誉的必要措施。

　　第三条 会计师事务所应按业务收入的10%计提职业风险基金，专户存储，作为执业责任的赔偿准备金，或购买执业责任保险，不得挪作它用。

　　第四条 会计师事务所以终止新设方式完成脱钩改制的，余留的职业风险基金暂时封存，待有关规定出台后，另行处理；以变更登记方式完成脱钩改制的，应与改制后会计师事务所计提的职业风险基金一并存储和使用。

　　第五条 会计师事务所在扩大规模过程中，采取新设合并方式的，终止各方余留的职业风险基金，暂时封存，待有关规定出台后，再作调整；采取吸收合并方式的，合并前各方留存的职业风险基金应转存到新的会计师事务所，一并存储，统一管理和使用。

　　第六条 会计师事务所除第四条、第五条情形之外，依法终止的，存余的职业风险基金暂由注册会计师协会收回，专户存储，统一管理。

　　第七条 各级注册会计师协会负责监督会计师事务所计提和使用职业风险基金，把会计师事务所计提和使用职业风险基金的情况作为年度检查的内容。会计师事务所未按本办法规定计提和使用职业风险基金，在年度检查时，将不予办理年检手续。

　　第八条 本办法由财政部负责解释。

　　第九条 本办法自发布之日起实施。

附件二：注册会计师行业职业风险基金管理问题研讨会综述

　　11月16日至17日，中注协与北京注协在京联合召开注册会计师行业职业风险基金管理问题研讨会，来自最高人民法院政研室、国家税务总局所得税司、财政部会计司、条法司、部分省市注册会计师行业协会、会计师事务所，以及中注协有关部室的50多名代表参加了会议。会议着重围绕会计师事务所风险基金管理进行了深入的讨论，在许多问题上达成了共识，为酝酿出台全行业职业风险基金管理办法提供了有益的思路。现将会议代表的主要观点综述如下：
　　一、关于计提职业风险基金的意义
　　与会代表普遍认为，注册会计师行业是高风险性行业，提取职业风险基金是我国会计师事务所抵御风险的一种有效方式。就其意义而言，建立职业风险基金制度，主要有两方面的考虑，其一，事务所对自身风险水平作出估计，并为此计提准备，增强事务所抵御风险的能力，以防风险发生时事务所陷入赔偿的财务困境，甚至面临破产的危险。其二，注册会计师的经济鉴证职能是与社会公众利益、经济秩序的安全紧密相连的。由于注册会计师行业属于智力密集型行业，维持一家事务所正常运作并不需要太多资产，如果不作适当积累，一旦遭遇索赔，事务所因财产不足清偿，只得破产倒闭，而受害人可能一无所获，不仅严重损害了社会公众利益，长此以往，注册会计师行业将会信誉扫地而失去社会公众的信任。因此，事务所计提职业风险基金不仅是增强自身抵御风险的能力的需要，更是维护社会公众利益，维护社会经济秩序，维护注册会计师行业信誉的需要。
　　二、关于职业风险基金的性质
　　与会代表一致认为，职业风险基金在本质上属于事务所所有者权益的一部分。现行事务所财务制度及会计核算办法规定，事务所每年按业务收入的10%计提职业风险基金，作为因不可避免的工作失误而依法进行赔偿的准备金；职业风险基金在业务支出中列支，积存的职业风险基金作为长期负债。但现行税法规定，有关部门从会计核算、财务管理角度出发，批准纳税人提取职业风险基金，不能作为企业所得税税前扣除费用的依据，"企业所得税税前扣除的各项费用不允许计提准备金（包括职业风险基金），而应在实际发生时据实扣除。"并要求以准备金形式多扣除的费用，应在年终纳税申报时作纳税调整。由此可见，事务所出现风险赔偿可以从业务支出中直接列支，但事务所积存的职业风险基金实质上是属于所有者权益，税后未分配利润的一部分，职业风险基金所对应的资产应是事务所净资产的组成部分。
　　三、关于职业风险基金与事务所法律责任的关系
　　一种观点认为，《关于会计师事务所改制中产权界定与资产处置问题的通知》（财管字[1998]127号，以下简称127号文）规定："对事务所结余的职业风险基金的处置，要与承担过去事务所风险责任相结合，其留取由挂靠单位与事务所协商确定，由占有方对改制前事务所的职业风险承担责任。"　　《关于会计师（审计）事务所终止的若干事项的通知》（财会协字[1998]23号，以下简称23号文）又规定："终止事务所净收益（净损失）归出资人，原事务所的法律责任由出资人承担"，"因合并被终止的事务所，合并后的事务所承担事务所一切债务、风险。"因此，谁占有了风险基金，谁就应承担法律责任。
　　另一种观点认为，依据《民法通则》规定："法人的民事权利能力和民事行为能力，从法人成立时产生，到法人终止时消灭"，"法人终止，应当依法进行清算"。改制前后的事务所在投资主体、性质、承担责任方式等方面发生了根本的变化，原事务所只要严格履行了终止清算程序，新成立的事务所与终止事务所并无法律上的继承关系，无须承担原事务所的法律责任。即使要承担责任，也是以原事务所终止清算确认的净资产额为限，由挂靠单位或改制后事务所以占有终止事务所净资产的数量为限进行赔偿，而不仅仅是以占有风险金为限，长期以来，行业内普遍认同的"谁占有职业风险基金、谁就承担法律责任"的观点，在法律上并站不住脚，也不会被司法部门接受。
　　四、关于职业风险基金的管理
　　目前，事务所改制后正开展大规模的合并工作，因此，事务所留存职业风险基金的管理问题成为全行业的一个焦点问题。有人主张分掉，有人主张分设帐户保留不动。经过激烈讨论，多数代表认为，对留存职业风险基金的管理应分阶段，即事务所改制前和改制后区别对待。尽管事务所脱钩改制实质上是新老法人主体的转换，但从法律程序上衡量，仍然应分成终止新设和变更登记两种情况。对于严格履行终止程序的事务所，其改制前职业风险基金所对应的资产应作为清算财产按法定顺序分配完毕，不应留有结余。但事务所或事务所原挂靠单位按当时有关规定，清算后仍留存的职业风险基金，在法律责任尚未明确界定前，暂宜封存，待有关规定出台后，再另行处理。对于没有终止清算的事务所，尽管多数新所否认同原事务所经济上、法律上的继承关系，但法律界并不认同这一点，考虑到新所摆脱不掉原事务所的法律责任，新所应继承原事务所的全部资产（债权债务），包括职业风险基金所对应的资产。因此，这部分事务所应将改制前留存的职业风险基金与改制后计提的职业风险基金一并专户存储和使用。
　　代表们还认为，当前事务所之间正在进行合并，按照公司法的规定，合并存在新设合并和吸收合并两种形式，因此，在事务所合并过程中，不同的合并方式在职业风险基金的管理上也会有所不同。如果事务所采取新设合并方式，也就意味着原有的各事务所在履行完终止清算程序后再联合在一起，原事务所各自留存的职业风险基金所对应的资产应作为清算财产按规定分配完毕，不应再留有结余。但事务所或事务所原挂靠单位按当时有关规定，清算后仍留存的职业风险基金，在法律责任尚未明确界定前，宜由职业风险基金留存单位暂时封存这部分基金，待有关规定出台后，再另行处理。如果事务所采取吸收合并方式，按照公司法的规定，新成立的事务所应承接原事务所各自的全部债权债务，包括原事务所各自留存职业风险基金所对应的资产，同时承接原事务所各自的法律责任。因此，合并前各会计师事务所留存的职业风险基金应一并转存到新的会计师事务所，一并专户存储，统一管理。
　　五、关于其它留存基金的处理
　　其它留存基金主要是指事务所改制期间留存的其它各类基金，如职工福利基金、职工奖励基金、职工后续教育基金、职工住房基金等。鉴于127号文已对这部分基金的处理作出了明确规定，而且这些规定基本上合理，因此，代表们主张维持127号文的处理办法。
　　六、关于执业责任保险
　　购买执业责任保险是国际上会计师事务所抗御风险的一种通行做法，多数代表，特别是事务所的代表赞成购买执业责任保险。但目前已出台的《中国人民保险公司注册会计师职业责任保险条款》和《中国平安保险公司注册会计师执业责任保险条款》也有一定的局限性。比如条款约定仅对注册会计师承办审计业务造成的经济损失承担赔偿责任，而目前我国会计师事务所出现的风险赔偿主要来自于验资业务，少有因审计业务而需要理赔，希望能就验资业务设立专项保险。同时，由于保险范围、保率、保费以及追溯期等问题很难确定，理赔细节、专业过失的鉴定等规定不清，缺乏操作性，一旦发生赔偿，势必纠纷不断。因此，大家认为，事务所或注册会计师参加执业责任保险符合国际惯例，方向是对的，但在目前社会环境下，参加执业责任保险，对于提高事务所抵御风险的能力并不能有太大改观。宜在部分地区试点，待保险条款和社会法制环境逐步完善后，再全面推行。
　　七、关于执业责任保险与职业风险基金的关系
　　一些代表认为，如要求事务所既支付保费，又提留风险金，会加重事务所的负担，不利于事务所的发展。但多数代表们认为，执业责任保险和职业风险基金在抵御风险、保护有关当事人利益的功能上是基本一致的，两者可以并存。但事务所计提职业风险基金后，是否参加执业责任保险，或事务所参加执业责任保险后，是否计提职业风险基金，应由事务所自行决定。
　　最后，会议代表认为中注协应抓紧着手开展以下四个方面的工作：
　　（一）拟定《会计师事务所职业风险基金管理暂行办法》，明确事务所职业风险基金管理的原则和办法，在广泛征询意见的基础上，争取在今年年底前印发；
　　（二）明确计提职业风险基金的强制性和参加执业责任保险自愿性原则，同时鼓励事务所参加执业责任保险；
　　（三）继续就事务所脱钩改制前后的法律责任问题，特别是职业风险基金与法律责任的关系问题与最高人民法院沟通，尽快达成共识，形成规范性意见；
　　（四）继续就职业风险基金、保险费的税务处理问题与国家税务总局协调，尽快达成共识，形成意见。

中国注册会计师协会
北京市注册会计师协会
2000年12月01日