财政部会计准则委员会关于《企业会计准则——中期财务报告》的若干问题解答

	内容分类： 财务会计法	实 效 性：现行有效
	文    号：	发文机关：
	发文日期：2002-01-01	生效日期：2016-12-11

　　2001年11月2日，财政部发布了《企业会计准则--中期财务报告》（以下简称中期财务报告准则），并要求所有上市公司从2002年1月1日起执行。现就该准则涉及的有关问题说明如下：
　　问：中期财务报告准则主要规范了哪些内容？
　　答：中期财务报告准则主要规范了两个方面的内容：
　　（一）中期财务报告的基本内容。包括中期财务报告至少应当包括的组成部分、中期会计报表的格式与内容、中期会计报表的有关编制要求、比较会计报表以及中期会计报表附注至少应当披露的信息等。
　　（二）编制中期财务报告应当遵循的确认与计量原则。包括中期会计政策和会计政策变更的处理、中期会计要素的确认与计量标准、季节性、周期性和偶然性收入以及会计年度内不均匀发生的费用的处理、中期会计估计的应用等。 　　
　　问：如何理解“中期”和“中期财务报告”的概念？
　　答：
　　（一）如何理解“中期”的概念？
　　中期财务报告准则规定，“中期，指短于一个完整的会计年度的报告期间”。根据《中华人民共和国会计法》的规定，“会计年度自公历1月1日起至12月31日止”，所以，中期是在这一会计年度之内、但短于一个会计年度的报告期间，它可以是一个月、一个季度或者半年，也可以是其他短于一个会计年度的期间，如1月1日至9月30日的期间。
　　（二）如何理解“中期财务报告”的概念？
　　中期财务报告准则规定，“中期财务报告，指以中期为基础编制的财务报告”。这一定义的突出特点是强调中期财务报告涵盖的会计期间以中期为基础，因此，中期财务报告有可能是月度财务报告，也可能是季度财务报告或者半年度财务报告，当然也包括年初至本中期末的财务报告。至于企业以什么中期为基础编制财务报告应当视有关法律、行政法规、规章的规定，或者会计信息使用者的要求而定。
　　问：如何理解编制中期财务报告应当遵循的重要性原则？
　　答：中期财务报告准则对重要性原则的应用作了具体规定，即企业在确认、计量和披露各中期会计报表项目时，应当遵循重要性原则。企业在判断重要性程度时，应当以中期财务数据为基础，不应当以预计的年度财务数据为基础；而且，与年度财务数据相比，中期会计计量可在更大程度上依赖于估计。企业应当保证所提供的中期财务报告包括了与理解企业中期末财务状况和中期经营成果及其现金流量相关的信息。
　　（一）重要性程度的判断应当以中期财务数据为基础　　企业在为编制中期财务报告的目的而决定应当如何确认、计量和披露各会计报表项目时，对于重要性程度的判断应当以中期财务数据为基础。这里所指的中期财务数据既包括本中期的财务数据，也包括年初至本中期末的财务数据。但是企业不得以预计的年度财务数据为基础对中期会计报表项目进行重要性的判断。因为有些对于预计的年度财务数据显得不重要的信息对于中期财务数据而言可能是重要的，因此需要在中期财务报告中披露这些信息。
　　例1 XYZ公司在20x2年第1季度转回前期已计提的长期投资减值损失80万元，公司第1季度利润表反映的投资收益为20万元，净利润为100万元，公司预计全年的净利润为5000万元。在本例中，第1季度所发生的资产减值损失转回金额尽管只占预计全年净利润的1.6%，在编制年度财务报告时可能会被认为属于非重要事项而不予披露。但是，该项资产减值损失转回金额却占第1季度投资收益的400%，占第1季度净利润的80%，对于第1季度财务报告来讲属于重要事项，企业应当在第1季度财务报告中予以披露。
　　（二）中期会计计量可在更大程度上依赖于估计
　　基于中期财务报告的编报时间一般比年度财务报告短，有关编报要求也较年度财务报告为松，所以，在对重要性进行评估时，中期会计计量相对于年度财务数据的计量而言，可在更大程度上依赖于估计。例如，企业通常在会计年度末对存货进行全面、详细的实地盘点，因此，对年末存货可以达到较为精确的计价。但是在中期末，出于时间上的限制和成本效益方面的考虑，有时不大会对存货进行全面、详细的实地盘点，在这种情况下，对于中期末存货的计价就可在更大程度上依赖于会计估计。
　　（三）重要性原则的运用应当保证所提供的中期财务报告包括了与理解企业中期末财务状况和中期经营成果及其现金流量相关的信息
　　企业在运用重要性原则决定中期财务报告的信息披露内容和会计估计时，应当保证中期财务报告中包括了对于理解企业中期末财务状况和中期经营成果及其现金流量相关的信息，以避免在中期财务报告中由于不确认、不披露或者忽略某些信息而对信息使用者的决策产生误导。
　　（四）重要性程度的判断依赖于会计人员的职业判断，需要根据具体情况作具体分析和判断
　　通常，会计人员在判断某一项目的重要性程度时，应当将项目的金额和性质结合起来予以考虑，而且在判断项目金额的重要性时，应当以资产总额、负债总额、净资产总额、营业收入总额、净利润等直接相关项目数字作为比较基础，并综合考虑其他相关因素。有时在一些特殊情况下，单独依据项目的金额或者性质就可以判断其重要性。例如，企业发生会计政策变更，该变更事项对当期期末财务状况或者当期损益的影响可能比较小，但对以后期财务状况或者损益的影响却比较大，因此需要在财务报告中予以披露。
　　问：中期财务报告至少应由哪些部分组成？
　　答：中期财务报告准则规定，中期财务报告至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表和会计报表附注四个部分。其中，中期会计报表附注相对于年度会计报表附注而言可以适当简化，但应当遵循重要性原则。另外，这些应当包括在中期财务报告中的资产负债表、利润表、现金流量表和会计报表附注仅仅是企业在中期财务报告中至少应当披露的信息，企业如果需要在中期财务报告中披露其他会计报表或者相关信息（如提供股东权益变动表）也是允许的，但是这些会计报表或者其他相关信息一旦在中期财务报告中披露，就应当遵循中期财务报告准则关于中期会计报表的编制要求、会计政策的选择和其他有关确认、计量以及信息披露的规定。
　　问：编制中期会计报表有哪些特殊要求？
　　答：
　　（一）关于中期会计报表的格式和内容
　　中期财务报告准则规定，在中期财务报告中按规定提供的资产负债表、利润表和现金流量表应当是完整的会计报表，其格式和内容应当与上年度会计报表相一致。如果法律、行政法规或者规章（如当年新施行的会计准则）对当年度会计报表的格式和内容进行了修改，则中期会计报表应当按照修改后的报表格式和内容编制，与此同时，上年度比较会计报表的格式和内容也应当作相应调整。
　　（二）关于企业在中期财务报告中编制合并会计报表和提供母公司会计报表的要求
　　中期财务报告准则对企业在中期财务报告中是否应当提供合并会计报表和（或）母公司会计报表作了规定，具体包括以下三个方面：
　　1、在上年度财务报告中编报合并会计报表的企业，其中期会计报表也应当按照合并基础编报，即企业在中期财务报告中也应当编制合并会计报表，而且合并会计报表的合并范围、合并原则、编制方法和合并会计报表的格式与内容等应当与上年度合并会计报表相一致。如果在本会计年度有新的会计准则或者有关法规对合并会计报表的编制原则和方法等作了新的规范和要求，则企业应当按照新的准则或者法规的规定编制中期合并会计报表。
　　2、如果企业在中期发生了合并会计报表合并范围变化的情况，则应当区别情况进行处理：
　　（1）在上一会计年度纳入合并会计报表合并范围的子公司在报告中期不再符合合并范围的要求。在这种情况下，企业在中期末编制合并会计报表时，就不必将该子公司的个别会计报表纳入合并范围。如果企业在报告中期内处置了所有纳入上年度合并会计报表编制范围的子公司，而且在报告中期又没有新增子公司，那么企业在其中期财务报告中就无需编制合并会计报表。尽管如此，企业根据中期财务报告准则要求提供的上年度比较会计报表仍然应当同时提供合并会计报表和母公司会计报表。除非在上年度可比中期末，企业没有应纳入合并会计报表合并范围的子公司（即上年度纳入合并会计报表合并范围的子公司是在上年度可比中期末之后新增的），因而在上年度可比中期的财务报告中并没有编制有关合并会计报表，在这种情况下，企业没有可比中期的合并会计报表可以提供。
　　例2　ABC公司有一家A子公司，在20x0年年末拥有该子公司60%的股权，且拥有控制权，所以，ABC公司在20x0年年末将A公司报表并入到了其合并会计报表中。20X1年1月15日，ABC公司将A公司35%的股权有偿转让给了另外一家公司，通过此次股权转让，ABC公司仅拥有A公司25%的股权，而且失去了对该公司的控制权，所以，A公司不再符合ABC公司编制合并会计报表的合并范围要求，ABC公司在编制20X1年度中期财务报告时，就不应当再将A公司会计报表纳入合并范围。如果ABC公司只有这一家子公司，那么公司20x0年年度财务报告应当编制合并会计报表，而在20x1年度各中期财务报告中只需要编制ABC公司（母公司）的个别会计报表即可，无需再编制合并会计报表。在这种情况下，尽管公司在上年度编制了合并会计报表，但是在本年度（包括各中期）却不必编制合并会计报表。
　　例3　XYZ公司成立于20x1年年初，公司成立之初没有一家子公司，因此公司在20x1年第1季度财务报告中只需要提供公司本身的个别会计报表即可，不必编制合并会计报表。在20X1年第2季度，公司购并一家LLQ公司，获得了该公司80%的股权，从而使得该公司成为XYZ公司的控股子公司。这样，在20x1年第2季度财务报告中，XYZ公司就需要同时提供合并会计报表和母公司会计报表。第3季度财务报告和20x1年的年度财务报告都是如此。假定在20x2年第1季度，公司又将LLQ子公司对外出售，这样，XYZ公司又没有了子公司，所以，尽管公司在上年度财务报告中编制了合并会计报表，但是在20x2年第1季度财务报告中，公司无需编制合并报表。而且由于在上年第1季度财务报告中公司也没有编制合并会计报表，所以，在提供中期财务报告准则要求的上年度比较会计报表时，除了上年度末的资产负债表仍然应当包括合并会计报表和母公司会计报表之外，其他比较会计报表（包括利润表和现金流量表）都不必提供合并会计报表。在20X2年第2季度，公司仍然没有需要纳入合并会计报表合并范围的子公司，因此仍然不必编制合并会计报表，但是，在提供本准则要求的上年度比较会计报表时，应当同时提供合并会计报表和母公司会计报表。
　　（2）中期内新增符合合并会计报表合并范围要求的子公司。在这种情况下，企业在中期末就需要将该子公司的个别会计报表纳入合并会计报表的合并范围中。
　　3、对于应当编制合并会计报表的企业而言，如果企业在上年度财务报告中除了提供合并会计报表之外，还提供了母公司会计报表，那么在其中期财务报告中除了应当提供合并会计报表之外，还应当提供母公司会计报表。鉴于我国目前规定上市公司年度财务报告在提供合并会计报表的同时，必须提供母公司会计报表，企业没有选择性，因此，对于上市公司的中期财务报告，应当同时提供合并会计报表和母公司会计报表。
　　（三）关于比较会计报表的要求
　　中期财务报告准则规定，企业在中期末除了需要编制中期末资产负债表、中期利润表和现金流量表之外，还应当提供前期比较会计报表，以提高会计报表信息的可比性和有用性。在中期财务报告中，企业应当提供以下会计报表：
　　1、本中期末的资产负债表和上年度末的资产负债表；
　　2、本中期的利润表、年初至本中期末的利润表以及上年度可比期间的利润表（上年度可比期间的利润表包括上年度可比中期的利润表和上年度年初至可比本中期末的利润表）；
　　3、年初至本中期末的现金流量表和上年度年初至可比本中期末的现金流量表。
　　例4　我国企业会计年度为每年1月1日至12月31日（即日历年度），企业被要求按照季度提供中期财务报告，则企业在截至20x1年3月31日、6月30日和9月30日的各季度财务报告（即第1、2、3季度财务报告）中就应当分别提供如下会计报表：
　　（1）20x1年第1季度财务报告应当提供的会计报表：
　　（2）20x1年第2季度财务报告应当提供的会计报表：
　　（3）20x1年第3季度财务报告应当提供的会计报表：
　　企业在中期财务报告中提供比较会计报表时，还应当注意以下三点：
　　1、企业在中期内如果由于新的会计准则或有关法规的要求，对会计报表项目的列报或分类进行了调整或者修订，或者企业出于便于报表使用者阅读和理解的需要，对会计报表项目作了调整，从而导致本年度中期会计报表项目及其分类与比较会计报表项目及其分类出现不同，在这种情况下，比较会计报表中的有关金额应当按照本年度中期会计报表的要求予以重新分类，以确保其与本年度中期会计报表的相应信息相互可比。同时，企业还应当在会计报表附注中说明会计报表项目重新分类的原因及其内容。
　　如果企业因原始数据收集、整理或者记录等方面的原因，导致无法对比较会计报表中的有关金额进行重新分类，在这种情况下，可以不对比较会计报表重新分类，但是，企业应当在本年度中期会计报表附注中说明不能进行重新分类的原因。
　　2、企业如果在中期内发生了会计政策变更或者重大会计差错更正事项，则应当调整相关比较会计报表期间的净损益和其他有关项目，视同该项会计政策在比较会计报表期间一贯采用或者该重大会计差错在产生的当期已经得到了更正。对于比较会计报表可比期间以前的会计政策变更的累积影响数或者重大会计差错，应当根据规定调整比较会计报表最早期间的期初留存收益，会计报表其他相关项目的数字也应当一并调整。
　　3、对于在本年度中期内发生的调整以前年度损益事项，企业应当调整本年度会计报表相关项目的年初数，同时，中期财务报告中相应的比较会计报表也应当为已经调整以前年度损益后的报表。
　　问：中期会计报表附注的披露有哪些具体要求？中期会计报表附注至少应当包括哪些内容？
　　答：
　　（一）中期会计报表附注披露的基本要求
　　企业在编制中期会计报表附注时，应当满足以下基本要求：
　　1、中期会计报表附注应当提供比上年度财务报告更新的信息
　　中期财务报告准则规定，企业在其中期会计报表附注中应当重点披露自上年度资产负债表日之后发生的，有助于理解企业财务状况、经营成果和现金流量变化情况的重要事项或者交易。即中期会计报表附注应当提供相对于上年度财务报告而言更新的事项或者交易信息，无需重复披露在上年度财务报告中已经披露过的、相对并不重要的信息。因为企业中期财务报告使用者一般都可以获得上年度财务报告信息，所以在中期会计报表附注的编制过程中，重点披露比上年度财务报告更新的信息更为有用。
　　2、中期会计报表附注应当遵循重要性原则
　　重要性原则是中期会计确认、计量和披露的一项重要原则，同样地，中期会计报表附注的披露也应当遵循重要性原则，对于那些会影响中期财务报告信息使用者的经济决策并且又未在中期财务报告的其他部分披露的重要信息，企业应当在会计报表附注中予以披露。
　　3、中期会计报表附注的编制应当以会计年度年初至本中期末为基础
　　由于编制中期财务报告的目的是为了向报告使用者提供自上年度资产负债表日之后所发生的重要事项或者交易，因此，中期会计报表附注的编制应当以“年初至本中期末”为基础，而不应当仅仅只披露本中期所发生的重要事项或者交易。例如，某企业需要编制季度财务报告，该企业在20x0年3月5日对外进行重大投资，设立一家子公司。对于这一事项，企业不仅应当在20X0年度第1季度财务报告的会计报表附注中予以披露，在20X0年度第2季度财务报告和第3季度财务报告的会计报表附注中也应当予以披露。
　　例5　MM公司为一家水果生产和销售企业，需要对外提供季度财务报告。公司水果的收获和销售主要集中在每年的第3季度。该公司在20X1年1月1日至9月30日（即年初至第3季度末）间累计实现净利润400万元，其中第1季度发生亏损1400万元，第2季度发生亏损1200万元，第3季度实现净利润3000万元。第3季度末的存货（库存水果）为150万元，公司考虑到该批存货已经过了销售旺季，可变现净值已经远低于账面价值，故确认了存货跌价损失120万元，尽管该项损失仅占MM公司第3季度净利润总额的4%（120／3000），可能并不重要，但是，该项损失占公司1－9月份累计净利润的30%（120／400），对于理解MM公司20x1年第1－9月份的经营成果来讲，却属于重要事项，所以，MM公司应当在第3季度财务报告的会计报表附注中披露该事项。当然在实务工作中，企业还应当综合考虑资产规模、经营特征等因素，以对重要性作出较为合理的判断。
　　4、中期会计报表附注还应当披露对于本中期重要的交易或者事项
　　中期财务报告准则在规定企业应当以“年初至本中期末”为基础编制中期会计报表附注的同时，又规定，“对于理解本中期财务状况、经营成果和现金流量有关的重要事项或者交易，也应当在中期会计报表附注中予以披露”，即对于本中期财务状况、经营成果和现金流量而言重要的交易或者事项，企业也应当在中期会计报表附注中予以披露。
　　例6　ABC公司在20x1年1月1日至6月30日（即年初至第2季度末）累计实现净利润2500万元，其中，第2季度实现净利润80万元，公司在第2季度转回前期计提的应收账款坏账准备100万元，第2季度末应收账款余额为800万元。尽管该转回的坏账准备仅仅占ABC公司1-6月份净利润总额的4%（100／2500），可能并不重要，但是该项转回金额占到第2季度净利润的125%（100／80），占到第2季度末应收账款余额的12.5%，对于理解第2季度（4－6月份）经营成果和第2季度末财务状况来讲，属于重要事项，所以，ABC公司应当在第2季度财务报告的会计报表附注中披露该事项。当然在实务工作中，企业还应当综合考虑资产规模、经营特征等因素，以对重要性作出较为合理的判断。
　　（二）中期会计报表附注至少应当包括的内容
　　中期财务报告准则规定，中期会计报表附注至少应当包括以下内容：
　　1、中期会计报表所采用的会计政策与上年度会计报表相一致的说明。如果发生了会计政策的变更，应当说明会计政策变更的内容、理由及其影响数，如果会计政策变更的累积影响数不能合理确定，应当说明理由；
　　2、会计估计变更的内容、理由及其影响数，如果影响数不能确定，应当说明理由；
　　3、重大会计差错的内容及其更正金额；
　　4、企业经营的季节性或者周期性特征；
　　5、存在控制关系的关联企业发生变化的情况；关联方之间发生交易的，应当披露关联方关系的性质、交易的类型和交易要素；
　　6、合并会计报表的合并范围发生变化的情况；
　　7、对性质特别或者金额异常的会计报表项目的说明；
　　8、债务性证券和权益性证券的发行、回购和偿还情况；
　　9、向企业所有者分配利润的情况（包括已在中期内实施的利润分配和已提出或者已批准但尚未实施的利润分配情况），包括向所有者分配的利润总额和每股股利；
　　10、业务分部和地区分部的分部收入与分部利润（亏损）；
　　11、中期资产负债表日至中期财务报告批准报出日之间发生的非调整事项；
　　12、上年度资产负债表日以后所发生的或有负债和或有资产的变化情况；
　　13、企业结构变化情况的说明，比如企业合并和重组，对被投资单位具有重大影响、共同控制关系或者控制关系的长期股权投资的购买或者处置，终止营业等；
　　14、其他重大交易或者事项，如重大的长期资产转让及其出售情况、重大的固定资产和无形资产取得情况、重大的研究和开发支出、重大的非货币性交易事项、重大的债务重组事项、重大的资产减值损失及其减值损失的转回情况等。
　　当企业在提供上述第5和第10项有关关联方交易以及分部收入与分部利润（亏损）信息时，应当同时提供本中期（或者本中期末）和本年度年初至本中期末的数据，以及上年度可比本中期（或者可比期末）和可比年初至本中期末的比较数据。
　　企业在会计报表附注中披露上述每项内容时，都应当按照前述“提供比上年度财务报告更新的信息”、“重要性原则”、“以会计年度年初至本中期末为基础”和“应当披露对于本中期重要的交易或者事项”等基本要求进行。
　　例7　风华公司需要编制季度财务报告，该公司在20x1年第1季度没有发生任何会计政策变更的情况，则该公司在编制20x1年第1季度财务报告时，应当在会计报表附注中作如下说明：
　　会计政策的说明：
　　本季度会计报表的编制，采用了与上年度末编制20X0年年度会计报表时相一致的会计政策。
　　例8　ABC公司为一家需要编制季度财务报告的企业。公司适用的所得税税率为33%。公司有一台管理用设备，于20x0年1月1日起开始计提折旧，设备原价为10000000元，预计使用年限为8年，预计净残值为400000元，按照年限平均法计提折旧。20x4年1月1日，公司考虑到设备损耗较大，技术更新较快，对原估计的使用年限和净残值进行了修正，修正后该设备的使用年限调整为6年（即该设备尚余使用年限为2年），净残值调整为160 000元。则该公司在编制20x4年第1、2．3季度财务报告时，对于该项会计估计变更应作如下会计处理：
　　（1）第1季度：
　　①不调整以前各期已提折旧，也不计算累积影响数。
　　②会计估计变更日以后改按新估计使用年限和新估计净残值提取折旧
　　按照原来的会计估计，公司每年计提的折旧额为1200000元［（10 000 000－400 000）÷8］，每季度计提折旧额为300000元，截至20x4年1月1日公司已计提折旧4年，累计折旧额为4800000元，固定资产净值为5200000元。自20x4年1月1日起，公司改按新的估计使用年限和净残值计提折旧，则20X4年起每年应计提的折旧额为2520000元［（5200000－160000）÷（6－4）］，每季度应计提的折旧额为63000元，比会计估计变更前多计提折旧330000元（630000－300000）。公司据此编制20x4年第1季度会计分录如下：
　　借：管理费用630000
　　贷：累计折旧630000
　　③在第1季度财务报告的会计报表附注说明
　　会计估计变更的说明：
　　本公司一台管理用设备，原始价值10000000元，原预计使用年限为8年，预计净残值为400000元，按年限平均法计提折旧。由于该设备损耗较大，技术更新较快，本公司于20X4年初变更该项设备的预计使用年限为6年，预计净残值为160000元，以如实反映该项设备的真实可使用年限和净残值。此项会计估计变更使本季度净利润减少了221100元［（630000－300000）×（1－33%）］。
　　（2）第2季度：
　　①与第1季度一样，公司应当编制如下会计分录：
　　借：管理费用630000
　　贷：累计折旧630000
　　②在第2季度财务报告的会计报表附注说明（公司需要在附注中说明会计估计变更对第2季度损益的影响以及对当年度年初至第2季度末累计损益的影响）
　　会计估计变更的说明：
　　本公司一台管理用设备，原始价值10000000元，原预计使用年限为8年，预计净残值为400000元，按年限平均法计提折旧。由于该设备损耗较大，技术更新较快，本公司于20X4年初变更该项设备的预计使用年限为6年，预计净残值为160000元，以如实反映该项设备的真实可使用年限和净残值。此项会计估计变更使本季度净利润减少了221100元［（630000－300000）×（1－33％）］，使本年度1－6月份的净利润减少了442200元（221100＋221100）。
　　（3）第3季度：
　　①与第1季度一样，公司应当编制如下会计分录：
　　借：管理费用630000
　　贷：累计折旧630000
　　②在第3季度财务报告的会计报表附注说明（公司需要在附注中说明会计估计变更对第3季度损益的影响以及对当年度年初至第3季度末累计损益的影响）
　　会计估计变更的说明：
　　本公司一台管理用设备，原始价值10000000元，原预计使用年限为8年，预计净残值为400000元，按直线法计提折旧。由于该设备损耗较大，技术更新较快，本公司于20X4年初变更该项设备的预计使用年限为6年，预计净残值为160000元，以如实反映该项设备的真实可使用年限和净残值。此项会计估计变更使本季度净利润减少了221100元［（630000－300000）×（1－33％）］，使本年度1－9月份的净利润减少了663300元（221100＋221100＋221100）。
　　例9　某冷饮企业为一家需要编制季度财务报告的企业，生产和销售主要集中在夏季，属于高度季节性企业，该企业在其20X1年第2季度财务报告的会计报表附注中作如下披露：
　　企业经营的季节性特征的说明：
　　本企业经营活动受季节性因素影响明显，生产和销售旺季集中在6、7、8三个月份，其他月份基本上处于半停产状态。企业在1－6月份共实现销售收入15000万元，其中，6月份实现销售收入12000万元，净利润4500万元，6月份的销售收入和净利润分别占到20x1年1－6月份销售收入和净利润总额的80％和90%。
　　例10　ABC公司为一家需要编制季度财务报告的企业。公司在20x2年3月1－11日间，以面值向社会公众发行了总额为5000万元、年利率为6％、期限为5年的公司债券，扣除债券发行手续费、佣金等支出，实筹资金4800万元，对于这一事项，公司在编制第1季度会计报表附注时应当作如下披露：
　　债务性证券和权益性证券的发行、回购和偿还情况的说明：
　　发行公司债券的情况：
　　在20x2年3月1日至11日期间，本公司经有关部门批准，以面值向社会公众公开发行了5年期、年利率为6％、总额为5000万元的公司债券，扣除债券发行手续费、佣金等费用，此次发行债券共筹得资金4800万元。
　　例11　ABC公司为一家需要编制季度财务报告的企业。公司于20x2年5月15日向股东实施了上年度财务报告提出的“每10股送3股共派发现金股利0.50元”的利润分配方案，该利润分配方案的实施以上年末总股本10000万股为基数。对此事项，公司需要在其第2季度财务报告中作如下披露：
　　利润分配情况的说明：
　　公司以20x1年年末10000万股总股本为基数，于20X2年5月15日向全体股东实施了20x1年年度财务报告提出的“每10股送3股并派发现金股利0.50元”的利润分配方案，共计送股3000万股，派发现金500万元，其中每股派发现金股利为0.05元（含税）。
　　例12　ABC公司按其业务形成了服装、玩具、运输三个分部，按其地区形成了中国、美国和加拿大、英国、东南亚四个分部。公司在其20x2年第1季度财务报告中分别根据业务分部和地区分部披露的分部收入与分部利润信息如下（假定没有发生分部间交易，也无未分配项目）：
　　分部报告信息：
　　本公司在按业务形成了服装、玩具和运输等三个分部；按地区形成了中国、美国和加拿大、英国、东南亚四个分部。这些分部的分部收入和分部利润如下：
　　例13　MN公司为一家需要编制季度财务报告的企业。公司甲生产车间在20x3年4月5日发生了一场火灾，车间厂房、设备、存货等均被烧毁，造成重大损失，预计直接资产净损失约为3850万元。公司20x2年年度财务报告已于3月10日报出。公司第1季度财务报告的批准报出日为4月13日。由于该事项发生在第1季度资产负债表日（3月31日）之后、第1季度财务报告批准报出日之前，所以，公司应当将其作为第1季度资产负债表日后的非调整事项处理，在第1季度会计报表附注中披露。具体可作如下披露：
　　资产负债表日后非调整事项的说明：
　　本公司一生产车间在4月5日发生一场大火，车间厂房、生产设备、存货等均被烧毁，预计直接资产净损失约为3850万元。
　　例14　XYZ公司为一家钢铁制造企业，需要编制季度财务报告。公司在20X2年第1季度耗资30000万元收购了WK高科技公司80％的股权，成为该公司的第一大股东，获得了对该公司的控股权。WK公司是一家专门研制生物、基因工程及其相关产品的公司，其研究成果在国内乃至世界处于领先地位，研制的产品市场前景广阔。XYZ公司收购WK公司意图在于希望藉此实现公司产业转型和产品结构的调整。对于这一企业合并事项，公司应当在其第1季度财务报告的会计报表附注中作如下披露：
　　企业结构变化情况的说明：
　　本公司于本季度出资30000万元收购了WK高科技公司80％的股权，成为该公司的第一大股东，获得了对该公司的控股权。WK公司是一家专门研制生物、基因工程及其相关产品的公司，在收购了WK公司之后，将有助于本公司的产业转型和产品结构调整，促进本公司向高科技产业，尤其是生物基因工程业进军。本项收购的全部款项均已支付，合并生效日期为20x2年2且1日。对于此项交易，公司采用购买法进行核算。被收购企业在收购时的净资产账面价值为12000万元。
　　在实务中，上述有关会计报表附注的披露事项有可能会出现重复，比如，企业结构变化的事项（如企业合并）可能既涉及到合并会计报表合并范围发生变化的情况，也涉及到关税方交易事项，对此，企业在编制会计报表附注时，可以在首次涉及到该交易事项时，予以详细披露，其他地方则可适当简化。
　　问：企业在编制中期会计报表时应当遵循哪些确认与计量原则？
　　答：中期会计确认与计量的基本原则
　　根据中期财务报告准则的规定，企业在编制中期会计报表时应当遵循以下确认与计量的基本原则：
　　1、企业应当在中期会计报表中采用与年度会计报表相一致的会计政策，不得在中期内随意变更会计政策，以保持前后各期会计政策的一贯性，提高会计信息的可比性和有用性。
　　2、企业如果在中期变更会计政策，应当符合《企业会计准则--会计政策、会计估计变更和会计差错更正》规定的允许企业进行会计政策变更的条件，与此同时，中期财务报告准则还规定，如果在上年度资产负债表日之后发生了会计政策变更，且该变更了的会计政策将在本年度会计报表中采用，则中期会计报表才应当采用该变更了的会计政策。
　　3、中期各会计要素的确认与计量标准应当与年度会计报表相一致。
　　4、企业财务报告的频率不应当影响其年度结果的计量，中期会计计量应当以年初至本中期末为基础。
　　5、在中期会计计量过程中，会计估计变更的处理应当符合规定。对于会计年度内以前中期的会计报表项目在以后中期发生了会计估计变更，则在以后中期会计报表中应当反映这种会计估计变更的金额，但对以前中期财务报告中已反映的金额不再作调整。企业应当按照《企业会计准则--会计政策、会计估计变更和会计差错更正》规定的原则对中期会计估计变更进行处理。
　　6、对于季节性、周期性或者偶然性取得的收入，除了在会计年度末允许预计或者递延的之外，企业都应当在发生时予以确认和计量，不应当在中期会计报表中预计或者递延。这些收入的确认和计量原则应当严格遵循《《企业会计准则--收入》、《企业会计准则--建造合同》、《企业会计准则--租赁》等的规定。
　　7、对于会计年度中不均匀发生的费用，除了在会计年度末允许预提或者待摊的之外，企业都应当在发生时予以确认和计量，不应当在中期会计报表中预提或者待摊。
　　问：中期确认和计量原则在一些重要会计事项处理上如何把握？
　　答：试举一些事例予以说明：
　　1、存货
　　尽管企业的存货往往处于不断的流转过程之中，而且在每个中期末或者年末都涉及到存货数量的确定和成本的计价等问题，但是，企业在编制中期财务报告时，应当采用与会计年度末相同的原则来确认和计量存货。为了节约成本和时间，企业在各中期末对存货进行计量时，可以比会计年度末采用更多的会计估计。
　　2、合同或者预计购买价格的变化
　　在中期末，企业如果可以判断购货折扣基本确定已经赚得或者将会赚得（或者销货折扣很可能已经发生或者将会发生），应当将其作为购货价格（或者销货价格）的抵减，以购货价格（或者销货价格）扣减数量折扣后的净额来确认和计量购货成本（或者销货收入），及时反映购货价格（或者销货价格）的变化。同样地，企业提供的劳务、发生的人工费等，如果合同规定存在数量折扣，企业亦应当用与上述购货或者销货折扣相同的原则进行处理。但是，对于合同没有规定、带有随意性的数量折扣则不能够事先预计。
　　3、资产减值
　　在每一中期末，企业都应当按照成本与市价孰低原则计提短期投资跌价准备，按照应收款项的可收回性计提坏账准备，按照成本与可变现净值孰低的原则计提存货跌价准备，按照账面价值与可收回金额孰低的原则，对长期投资、委托贷款、固定资产、在建工程、无形资产等资产计提减值准备，确认减值损失。中期末采用的资产减值测试、确认和转回的标准应当与会计年度末所采用的标准相一致，但是，这并不意昧着企业在每个中期末都应当象会计年度末那样对各相关资产作全面、详细的减值测试和计算。企业在中期末可以只对自上一会计年度末以来所发生的重大减值迹象进行检查，如果检查发现存在重大的资产减值情况，再进行相关测试和计算，确认减值损失。
　　4、预计负债
　　如果企业在中期发生的事项导致企业承担了一项现时义务（无论该义务是法定义务还是推定义务），而且履行该义务很可能会导致经济利益流出企业，企业就应当在中期末根据《《企业会计准则--或有事项》的规定，将其确认为一项负债，计入预计负债，而且其确认和计量的标准应当与会计年度末相一致。导致经济利益流出企业的义务存在与否，与财务报告期间的长度无关。当然，由于预计负债的金额是根据会计期期末清偿该负债所需支出的最佳估计数确定的，但是随着事项的发展，如果清偿该负债的最佳估计数发生了变化，则企业应当对已经确认的预计负债金额作相应调增或者调减。
　　5、建造合同
　　在中期末确认和计量建造合同收入和费用时，应当遵循《企业会计准则--建造合同》。对于中期末尚未完工的建造合同，不论这些建造合同是否将在本年度内完工，企业都应当按照以下原则进行中期会计处理：
　　（1）如果建造合同的结果能够可靠地估计，企业应当根据完工百分比法在中期资产负债表日确认中期合同收入和费用；
　　（2）如果建造合同的结果不能可靠地估计，企业应当区别以下情况处理：
　　①合同成本能够收回的，中期合同收入应当根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为费用。
　　②合同成本不可能收回的，企业应当在发生时立即确认为费用，不确认收入。
　　（3）如果合同预计总成本将超过合同预计总收入，应当将预计损失立即确认为当期费用。
　　6、提供劳务
　　在中期末确认和计量劳务收入以及成本时，应当遵循《企业会计准则--收入》。对于中期末尚未完成的劳务，不论这些劳务是否将在本年度内完成，企业都应当按照以下原则进行中期会计处理：
　　（1）在提供劳务的交易结果能够可靠估计的情况下，企业应当在中期资产负债表日按照完工百分比法确认相关的劳务收入。
　　（2）在提供劳务的交易结果不能够可靠估计的情况下，在中期资产负债表日，企业应当区别以下三种情况进行处理：
　　①如果已经发生的劳务成本能够得到补偿，应按照已经发生的劳务成本金额确认收入，并按相同金额结转成本；
　　②如果已经发生的劳务成本预计不能够全部得到补偿，应当按照能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并按已经发生的劳务成本作为当期费用，确认的收入金额小于已经发生的劳务成本的差额，确认为当期损失；
　　③如果已经发生的劳务成本全部不能够得到补偿，则不应当在中期资产负债表日确认收入，但应当将已经发生的劳务成本确认为当期费用。
　　问：根据收入与费用相配比的原则，企业应当在中期确认所得税费用，而我国企业所得税实行按年计征的方式，那么如何在中期会计报表中确认和计量所得税费用？
　　答：中期所得税的确认和计量原则应当与年度会计报表所采用的所得税确认和计量原则相一致。即企业如果在年度会计报表中采用应付税款法核算所得税，则在中期会计报表中也应当按照应付税款法的核算原则预计中期所得税；企业如果在年度会计报表中采用纳税影响会计法核算所得税，则在中期会计报表中也应当按照纳税影响会计法的核算原则预计中期所得税，其中如果企业在年度会计报表中是采用递延法核算所得税的，则在中期会计报表中也应当按照递延法的核算原则预计中期所得税，如果企业在年度会计报表中采用债务法核算所得税的，则在中期会计报表中也应当按照债务法的核算原则预计所得税。企业既不得在中期随意变更所得税的核算方法，也不得采用与年度会计报表不相一致的所得税核算方法。与此同时，企业在具体确认和计量各中期所得税时，应当以年初至本中期末为基础。
　　（1）按照应付税款法确认和计量中期所得税举例
　　例15　W公司为一家需编制季度财务报告的企业，公司所得税按年计征、分季预缴。公司在20×2年第1季度的应纳税所得额为1000万元，上半年累计应纳税所得额为1800万元，1至9月份累计应纳税所得额为3200万元，全年应纳税所得额为4400万元。该公司适用的所得税税率为33%。公司年度会计报表采用应付税款法核算所得税。
　　根据上述资料，计算W公司20×2年度各季度应交的所得税、应确认的所得税费用和各季度应作的账务处理如下：
　　①第1季度：
　　本季度应纳税所得额=1000万元
　　本季度应交的企业所得税=1000×33％=330万元
　　本季度应确认的所得税费用=330万元
　　账务处理：
　　借：所得税3300000
　　贷：应交税金--应交所得税3300000
　　②第2季度：
　　本季度应纳税所得额=1800－1000=800万元
　　本季度应交的企业所得税=800×33％=264万元
　　本季度应确认的所得税费用=264万元
　　账务处理：
　　借：所得税2640000
　　贷：应交税金--应交所得税2640000
　　③第3季度：
　　本季度应纳税所得额=3200－1000－800=1400万元
　　本季度应交的企业所得税=1400×33％=462万元
　　本季度应确认的所得税费用=462万元
　　账务处理：
　　借：所得税4620000
　　贷：应交税金--应交所得税4620000
　　④第4季度：
　　本季度应纳税所得额=4400－1000－800－1400=1200万元
　　本季度应交的企业所得税=1200×3％=396万元
　　本季应确认的所得税费用=396万元
　　账务处理：
　　借：所得税3960000
　　贷：应交税金--应交所得税3960000
　　（2）按照纳税影响会计法确认和计量中期所得税举例
　　例16　ABC公司为一家需要编制季度财务报告的企业。公司所得税按年计征，按季预缴。公司按规定，计税工资的人均月扣除最高限额为800元，公司共有员工500人，在20×2年内公司员工人数没有发生变化，则公司各月的计税工资总额为40万元，每季的计税工资总额为120万元。公司在20×2年各季度实际发放的工资数如下：
　　公司在20X1年12月31日购入一项固定资产，固定资产原价为1501万元，预计净残值为1万元，预计使用年限为5年。按照税法规定企业只能采用年限平均法计提折旧，企业考虑到该项固定资产更新较快，在会计上采用年数总和法计提折旧，两者折旧年限一致。则公司在20X2年至20X6年各年的会计折旧和税收折旧分别如下：
　　据此，ABC公司在20X2年各季度的会计折旧玫税收折旧发别如下表：
　　ABC公司在20X2年各季度实现的税前会计利润如下表：
　　假定ABC公司适用的所得税税率为33％，20x2年度无其他纳税调整事项，公司在年度会计报表中采用债务法核算所得税。
　　分析：由于公司在年度会计报表中采用债务法核算所得税，所以在编制季度财务报告时，也应当采用债务法核算每个季度的所得税。
　　根据上述资料计算ABC公司在20x2年各季度的所得税费用和递延所得税金额如下表：
　　根据上表，对20×2年各季度应确认的所得税费用、递延税款和应交所得税进行账务处理如下：
　　A．第1季度：
　　借：所得税3960000
　　递延税款165000
　　贷：应交税金--应交所得税4125000
　　B．第2季度：
　　借：所得税2970000
　　递延税款165000
　　贷：应交税金--应交所得税3135000
　　C．第3季度：
　　借：所得税5214000
　　递延税款165000
　　贷：应交税金--应交所得税5379000
　　D．第4季度：
　　借：所得税6534000
　　递延税款165000
　　贷：应交税金--应交所得税6699000
　　20×3年至20×6年间各季度所得税的会计处理方法与20×2年相同。
　　（三）中期会计估计的应用
　　根据中期财务报告准则的规定，企业在中期进行会计计量时，应当保证所提供的会计信息是可靠的，而且与理解企业财务状况、经营成果和现金流量相关的所有重要财务信息都能够得到恰当的披露。同时，在中期财务报告中的计量和年度财务报告一样，都应当基于合理的估计，但是，在编制中期财务报告时，一般需要比年度财务报告应用更多的会计估计。也就是说，基于中期财务报告编报时间比较短和成本效益等方面的考虑，企业在编制中期财务报告时，可以比年度财务报告在更大程度上依赖于会计估计。 　　
　　问：对于中期会计政策变更应当如何进行会计处理？
　　答：企业在中期如果发生了会计政策的变更，应当按照《企业会计准则--会计政策、会计估计变更和会计差错更正》的规定处理，并在会计报表附注中作相应披露。其中，在会计政策变更的累积影响数能够合理确定的情况下，除非国家规定了相关的会计处理方法，企业应当对所提供的以前年度比较会计报表最早期间的期初留存收益和这些会计报表其他相关项目的数字进行追溯调整；同时，涉及到本会计年度内会计政策变更以前各中期会计报表相关项目数字的，也应当予以追溯调整，视同该会计政策在整个会计年度和可比会计报表期间一贯采用。
　　（一）会计政策变更发生在会计年度第1季度的情况
　　如果企业的会计政策变更发生在会计年度的第1季度，则企业除了计算会计政策变更的累积影响数并作相应的账务处理之外，在会计报表的列报方面，只需要根据变更后的会计政策编制第1季度和当年度以后季度会计报表，并对根据规定要求提供的以前年度比较会计报表最早期间的期初留存收益和这些会计报表的其他相关项目数字作相应调整；在会计报表附注的披露方面，应当披露会计政策变更对以前年度的累积影响数（包括对比较会计报表最早期间期初留存收益的影响数和以前年度可比中期损益的影响数）和对第1季度损益的影响数，在当年度第1季度之后的其他季度会计报表附注中，则应当披露第1季度发生的会计政策变更对当季度损益的影响数和年初至本季度末损益的影响数。
　　（二）会计政策变更发生在会计年度内第1季度之外的其他季度
　　企业的会计政策变更发生在会计年度内第1季度之外的其他季度，如第2季度、第3季度等，企业除了应当计算会计政策变更的累积影响数并作相应的账务处理之外，在会计报表的列报方面，还需要调整根据规定要求提供的以前年度比较会计报表最早期间的期初留存收益和比较会计报表其他相关项目的数字，以及在会计政策变更季度财务报告中或者变更以后季度财务报告中所涉及到的本会计年度内发生会计政策变更之前季度会计报表相关项目的数字；在会计报表附注的披露方面，企业需要披露会计政策变更对以前年度的累积影响数[包括对比较会计报表最早期间期初留存收益的影响数和以前年度可比中期损益的影响数（这里所指的可比中期损益的影响数包括可比季度损益的影响数和可比年初至季度末损益的影响数）]，以及对当年度变更季度、年初至变更季度末损益的影响数和当年度会计政策变更前各季度损益的影响数，同时，在发生会计政策变更以后季度会计报表附注中也需要作相应披露。例如，某企业在第3季度发生了会计政策变更，则在其第3季度财务报告中，需要调整上年度年初留存收益和上年度末资产负债表、上年度第3季度利润表和上年度年初至第3季度末利润表相关项目的数字，同时，在会计报表附注中还需要对会计政策变更对以前年度累积影响数、上年度年初留存收益影响数、上年度第3季度净利润影响数、上年度年初至第3季度末净利润影响数，以及对本年度第3季度净利润影响数、本年度年初至第3季度末净利润影响数和本年度第1、2季度净利润影响数分别作出说明。
　　问：企业在采用中期财务报告准则编制中期财务报告时应当如何作好衔接工作？
　　答：为了有助于中期财务报告准则的贯彻实施和保证中期财务报告信息的可比性，中期财务报告准则具体规定了以下衔接办法：
　　（一）如果企业在首次按照中期财务报告准则编制中期财务报告的以前年度没有编制过可比中期（包括可比本中期和可比年初至本中期期末）的会计报表，则在该企业首次采用中期财务报告准则的年度所提供的中期财务报告中可以不提供上年度可比中期的会计报表。
　　（二）如果企业在以前年度编制了可比中期的会计报表，则在该企业首次采用中期财务报告准则的年度所提供的中期财务报告中，应当提供上年度可比中期的会计报表，而且如果上年度可比中期的会计报表所采用的会计政策与中期财务报告准则的规定不相符的，还应当作追溯调整。
　　（三）从使用中期财务报告准则编制中期财务报告的第二年起，由于在其首次采用中期财务报告准则编制中期财务报告的第一年里，已经编制有各比较会计报表，所以从第二年起的各中期财务报告中，企业就应当提供规定的所有可比中期的会计报表。
　　（四）在企业根据中期财务报告准则编制中期财务报告时，如果披露的其他信息涉及到需要提供上年度比较数字的，亦按照上述（一）、（二）、（三）的原则处理。这些信息包括中期财务报告准则规定的应当在中期会计报表附注中披露的关联方交易信息、分部收入与分部利润（亏损）信息等。

财政部会计准则委员会
2002年01月01日